Gemeinnützigkeit

G. bezeichnet im Steuerrecht die Förderung des Gemeinwohls durch eine i. d. R. private Körperschaft ohne eigenes erwerbswirtschaftliches Interesse. Gemeinnütziges Handeln steht damit zwischen Staat und Markt: Mit dem Markt teilt es den dezentralen Einsatz privater Mittel, mit dem Staat die nicht individual- sondern gemeinwohlbezogenen Handlungsmotive. Als steuerrechtlicher Status einer Körperschaft ist die G. einheitlicher Anknüpfungspunkt für eine Vielzahl von Steuervergünstigungen. Ihre Rechtfertigung finden diese Vergünstigungen im Beitrag der Körperschaft zur Verwirklichung des Gemeinwohls, der ergänzend neben den staatlichen Gemeinwohlbeitrag tritt.

1. Gemeinnützigkeit aus historischer Perspektive

Mit Beginn der Besteuerung juristischer Personen des Privatrechts im 19. Jh. enthielten zunächst die Steuergesetze der Bundesstaaten und später die Reichssteuergesetze Steuerbefreiungen für Vereinigungen, die ausschließlich bestimmte Gemeinwohlzwecke verfolgten. Die v. a. durch das PrOVG und den Reichsfinanzhof konkretisierten Voraussetzungen dieser Steuerbefreiungen wurden 1922 in der VO über die Anerkennung der Gemeinnützigkeit und Mildtätigkeit i. S. d. KStG und nachfolgend 1926 in der Durchführungs-VO zum KStG erstmals im Sinne eines G.s-Status zusammengeführt. Eine erste steuerartübergreifende Regelung enthielt sodann das Steueranpassungsgesetz von 1934. Ergänzt durch eine nach dem Zweiten Weltkrieg noch einmal neu gefasste G.s-VO hatte diese Regelung Bestand bis zu ihrer Ablösung durch einen eigenen Abschnitt über „Steuerbegünstigte Zwecke“ in der AO. Im Sinne eines „Allgemeinen Teils“ regelt dieser Abschnitt steuerartübergreifend die Voraussetzungen für die Anerkennung einer Körperschaft als „steuerbegünstigt“. Obwohl die AO gemeinnützige, mildtätige und kirchliche Zwecke und damit drei Arten steuerbegünstigter Zwecke unterscheidet, wird diese Steuerbegünstigung üblicherweise vereinfachend als G. bezeichnet. Sie dient als einheitlicher Anknüpfungspunkt für eine Vielzahl von Steuervergünstigungen in Einzelsteuergesetzen, die den „Besonderen Teil“ des G.s-Rechts bilden.

2. Der steuerrechtliche Gemeinnützigkeitsstatus

Gemeinnützigkeitsfähig sind nach geltendem Recht nur Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i. S. d. KStG. Natürlichen Personen und Personengesellschaften steht der G.s-Status nicht offen, sie können aber Spenden und Mitgliedsbeiträge an steuerbegünstigte Körperschaften steuermindernd geltend machen. Praktische Bedeutung hat die G. v. a. für Vereine und Stiftungen des Privatrechts. Steuerbegünstigt können aber auch Kapitalgesellschaften und juristische Personen des öffentlichen Rechts sein. Unter dem Einfluss der Grundfreiheiten des Unionsrechts hat der Gesetzgeber den G.s-Status nach und nach auch für Körperschaften mit Sitz und Geschäftsleitung in einem anderen Mitgliedstaat der EU (und des EWR) geöffnet. In Drittstaaten ansässige Körperschaften sind hingegen nach wie vor von der G. ausgeschlossen: Der mit der G. verbundene Verzicht des deutschen Steuerstaates auf Einnahmen soll möglichst weitgehend mit der Förderung des Gemeinwohls in Deutschland verknüpft bleiben. Politisch folgerichtig verlangt § 51 Abs. 2 AO bei der Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke im Ausland ganz allg., dass natürliche Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland gefördert werden oder die Tätigkeit der Körperschaft immerhin „zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland im Ausland beitragen kann“. Dieses Erfordernis eines „Inlandsbezugs“ der G. ist politisch umstritten und unionsrechtlich problematisch.

G. verlangt die Verfolgung eines steuerbegünstigten Zwecks. Das Steuerrecht versteht darunter neben gemeinnützigen Zwecken im engeren Sinne auch mildtätige und kirchliche Zwecke. Einen gemeinnützigen Zweck im engeren Sinne verfolgt nach § 52 AO, wer die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos fördert. Ein der Definition beigefügter, aber entwicklungsoffen gehaltener Katalog nennt wichtige Anwendungsfälle wie die Förderung von Wissenschaft und Forschung, Kunst und Kultur, Umwelt- und Tierschutz oder Sport, aber auch die Förderung von reinen Freizeitbeschäftigungen wie Amateurfunken und Modellflug, deren gemeinnütziger Charakter zweifelhaft ist und deren Subventionierung durch Steuervergünstigungen daher in der Kritik steht. Einen mildtätigen Zweck verfolgt eine Körperschaft nach § 53 AO, wenn sie selbstlos persönlich oder wirtschaftlich hilfsbedürftige Personen unterstützt. Die Verfolgung eines kirchlichen Zwecks setzt nach § 54 AO die selbstlose Förderung einer als K.d.ö.R. anerkannten Religionsgemeinschaft voraus. Anwendungsfälle sind die Errichtung und Unterhaltung von Gottes- und Gemeindehäusern sowie die Erteilung von Religionsunterricht.

Nach § 56 AO dürfen steuerbegünstigte Körperschaften ausschließlich steuerbegünstigte Zwecke verfolgen. Nach § 57 AO müssen sie diese Zwecke unmittelbar, also selbst verfolgen. Hilfspersonen dürfen in die Zweckverwirklichung einbezogen werden, wenn ihr Wirken der Körperschaft als eigenes Wirken zugerechnet werden kann. Zentrale Voraussetzung der G. ist darüber hinaus, dass die Zweckverwirklichung nach § 55 AO selbstlos erfolgt. Steuerbegünstigte Körperschaften sind in der Folge zwingend NPOs, deren Tätigkeit nicht erwerbswirtschaftlich motiviert ist. Unzulässig sind daher Gewinnausschüttungen an die Mitglieder oder Gesellschafter, wie sie für For-Profit-Organisationen typisch sind. Die Mittel einer steuerbegünstigten Körperschaft dürfen vielmehr während des Bestehens der Körperschaft und selbst darüber hinaus nur für die Verfolgung steuerbegünstigter Zwecke verwendet werden.

Die verfolgten Zwecke und die selbstlose, ausschließliche und unmittelbare Art ihrer Verwirklichung müssen nach § 60 AO in der Satzung der Körperschaft festgelegt sein. Insb. muss die Satzung nach § 61 AO eine Bestimmung darüber enthalten, für welche steuerbegünstigten Zwecke das Vermögen der Körperschaft nach ihrer Auflösung oder Aufhebung verwendet werden soll. Das Vermögen der Körperschaft bleibt so über ihre Existenz hinaus in der steuerbegünstigten Sphäre gebunden, wo es unter Inanspruchnahme von Steuervergünstigungen gebildet worden ist. Die tatsächliche Geschäftsführung der Körperschaft muss nach § 63 AO den Bestimmungen der Satzung und damit mittelbar den dort verankerten gesetzlichen Anforderungen an die G. genügen. Festgestellt wird die G. einer Körperschaft spätestens bei ihrer Veranlagung zur Körperschaftsteuer. Alternativ kann sie nach § 60a AO auf Antrag auch schon vorher festgestellt werden.

Steuerbegünstigte Körperschaften dürfen zur Beschaffung von Mitteln für die Verfolgung steuerbegünstigter Zwecke auch vermögensverwaltend und sogar wirtschaftlich tätig werden. Voraussetzung ist, dass die Mittelbeschaffung geeignet, erforderlich und angemessen ist, um die steuerbegünstigten Zwecke zu verfolgen. Unzulässig ist daher eine dauerdefizitäre wirtschaftliche Betätigung. Überdies sind die erwirtschafteten Mittel allein für die steuerbegünstigten Zwecke zu verwenden. Tatsächlich sind Vermögensverwaltung und wirtschaftliche Geschäftsbetriebe neben Spenden und Mitgliedsbeiträgen wichtige Finanzierungsquellen steuerbegünstigter Körperschaften.

3. Gemeinnützigkeitsrechtliche Steuervergünstigungen

An den G.s-Status knüpfen zahlreiche Steuervergünstigungen an. So ist die steuerbegünstigte Körperschaft selbst gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG und § 3 Nr. 6 GewStG von der KSt und von der Gewerbesteuer befreit. Dies betrifft v. a. Einkünfte aus Vermögensverwaltung. Einkünfte aus einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb sind hingegen zum Schutz nicht steuerbegünstigter Wettbewerber von der Steuerbefreiung ausgenommen, sofern der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb nicht als „Zweckbetrieb“ i. S. d. §§ 65 bis 68 AO zwingend erforderlich ist, um einen bestimmten steuerbegünstigten Zweck zu verfolgen. So setzt bspw. die steuerbegünstigte Heranführung von Menschen mit Behinderung an den regulären Arbeitsmarkt echte Außenumsätze am Markt voraus. Das Umsatzsteuerrecht befreit die Umsätze gemeinnütziger Körperschaften zwar nicht allgemein von der Umsatzsteuer. Es enthält aber punktuelle Steuerbefreiungen und darüber hinaus eine allgemeine Steuerermäßigung in § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG. Praktisch noch bedeutsamer als diese unmittelbaren Steuervergünstigungen ist die auch natürlichen Personen offenstehende Möglichkeit, Spenden und Mitgliedsbeiträge an steuerbegünstigte Körperschaften gemäß § 10b EStG, § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG und § 9 Nr. 5 GewStG steuermindernd geltend zu machen. Gerade diese Steuervergünstigung steht immer wieder in der Kritik, weil sie dem Verdacht ausgesetzt ist, Steuerpflichtigen mit hinreichenden finanziellen Ressourcen die mittelbar steuerfinanzierte Verwirklichung partikularer Interessen zu ermöglichen.

Autor/in

Sebastian Unger

Literatur

S. Winheller/S. J. Geibel/M. Jachmann-Michel (Hg.): Gesamtes Gemeinnützigkeitsrecht, 2017 • R. Buchna u. a. (Hg.): Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, ¹¹2015 • R. Hüttemann: Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, ³2015 • S. Geserich: Gemeinnützigkeit, in: H. Kube u. a. (Hg.): Leitgedanken des Rechts, Bd. 2, 2013, 1755–1764 • M. Droege: Gemeinnützigkeit im offenen Steuerstaat, 2010 • S. Schauhoff (Hg.): Hdb. der Gemeinnützigkeit, ³2010 • W. R. Walz/L. von Auer/T. von Hippel (Hg.): Spenden- und Gemeinnützigkeitsrecht in Europa, 2007 • M. Jachmann (Hg.): Gemeinnützigkeit, 2003 • F. Hammer: Die Gemeinnützigkeitsregelungen des Steuerrechts im Spiegel der deutschen Staats- und Verfassungsentwicklung, in: StuW 78/1 (2001), 19–25 • J. Isensee: Gemeinwohl und Bürgersinn im Steuerstaat des Grundgesetzes, in: H. Maurer (Hg.): Das akzeptierte Grundgesetz, 1990, 33–65 • J. Lang: Gemeinnützigkeitsabhängige Steuervergünstigungen, in: StuW 64/3 (1987), 221–252.

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S. Unger: Gemeinnützigkeit, Version 08.06.2022, 09:10 Uhr, in: Staatslexikon⁸ online, URL: https://www.staatslexikon-online.de/Lexikon/Gemeinn%C3%BCtzigkeit (abgerufen: 22.11.2024)

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